���㣨Leyu����������

Việc áp dụng Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc t�� (IFRS) là một bước ngoặt quan trọng giúp doanh nghiệp Việt Nam nâng cao kh�� năng cạnh tranh và gia nhập �� mức đ�� cao hơn trên th�� trường tài chính quốc t��. Áp dụng IFRS s�� giúp các nhà đầu tư, đặc biệt là các nhà đầu tư nước ngoài d�� dàng so sánh, đánh giá thông tin tài chính giữa các công ty theo cùng một ngôn ng�� chung, t�� đó xem xét tính hiệu qu�� của việc đầu tư cũng như nâng cao kh�� năng cạnh tranh cho các doanh nghiệp Việt Nam.

Trong khi các doanh nghiệp FDI đã khá quen thuộc với IFRS, và một s�� các công ty niêm yết, tập đoàn có vốn nhà nước đã t�� nguyện áp dụng theo chuẩn mực IFRS,  phần lớn các doanh nghiệp Việt Nam ch�� đang dừng lại �� việc nắm bắt yêu cầu chuyển đổi và đợi s�� hướng dẫn c�� th�� của B�� Tài chính hay quan sát áp dụng IFRS t�� các công ty khác trên th�� trường. �� bối cảnh xu hướng toàn cầu hóa v�� hợp tác và phát triển kinh t��, khi d�� án và tổng vốn đầu tư Việt Nam ra nước ngoài cũng như đầu tư nước ngoài vào Việt Nam ngày càng gia tăng, việc áp dụng IFRS với những k�� hoạch c�� th�� càng tr�� nên cần thiết đ�� các doanh nghiệp chuẩn b�� sẵn sàng cho các cơ hội hợp tác kinh doanh mới.

Việc chuyển đổi báo cáo tài chính theo chuẩn mực IFRS không đơn thuần là vấn đ�� k�� toán mà còn đem lại những ảnh hưởng trọng yếu đến các hoạt động hàng ngày của doanh nghiệp. Vì vậy, đ�� chuẩn b�� cho l�� trình áp dụng chuẩn mực IFRS và hạn ch�� tác động lên các hoạt động hằng ngày của doanh nghiệp, trước hết doanh nghiệp cần thực hiện phân tích và đánh giá tác động của việc áp dụng IFRS. T�� hoạt động kinh doanh, tài chính, nhân s�� đến h�� thống thông tin tài chính, việc đánh giá sâu và đa phương diện s�� giúp xây dựng các phương án cũng như  k�� hoạch c�� th�� cho việc chuyển đổi đạt hiệu qu�� cao.

Mức đ�� ảnh hưởng của việc áp dụng IFRS cho các doanh nghiệp �� các ngành ngh�� s�� rất khác nhau do đặc thù của ngành. Trong đó, ngành Hàng Tiêu dùng là một trong những ngành ngh�� có nhiều nghiệp v�� đặc thù do yếu t�� kinh doanh và các cam kết hợp đồng mang lại. Phân tích chi tiết dưới đây s�� làm rõ các nghiệp v�� này cũng như các quy định v�� ghi nhận và đo lường theo IFRS cho từng nhóm nghiệp v��.

Như sơ đ��, các doanh nghiệp trong chuỗi phân phối của ngành hàng tiêu dùng ch�� yếu được chia làm 3 đối tượng chính:

�� Nhà cung cấp (được gọi là “CGC�� hoặc công ty hàng tiêu dùng) là nhà sản xuất các sản phẩm hàng tiêu dùng. Doanh thu của các doanh nghiệp này đến t�� việc bán hàng cho các nhà phân phối và bán l��. Tuy nhiên, doanh s�� của các doanh nghiệp này ch�� yếu b�� ảnh hưởng bởi mức đ�� tiêu th�� sản phẩm của h�� t�� người tiêu dùng cuối cùng. Do đó đ�� tăng doanh s��, các doanh nghiệp sản xuất thường s�� có các chương trình khuyến mãi, h�� tr��  người tiêu dùng thông qua các nhà phân phối/ bán l�� nhằm thuyết phục h�� mua sản phẩm của mình.
�� Nhà phân phối/bán l�� là các đơn v�� trung gian liên kết giữa nhà cung cấp và người tiêu dùng. Hoạt động của các đơn v�� này là mua hàng hóa t�� các doanh nghiệp sản xuất và cung cấp trực tiếp tới người tiêu dùng.
�� Khách hàng là người tiêu dùng cuối mua sản phẩm t�� nhà bán l��. H�� có th�� được hưởng các chương trình khuyến mãi t�� c�� nhà bán l�� lẫn doanh nghiệp hàng tiêu dùng.

Có th�� thấy rõ s�� kết nối t�� nhà cung cấp đến nhà phân phối/bán l�� và người tiêu dùng trong hầu hết các chính sách bán hàng và hoạt động của các doanh nghiệp trong lĩnh vực này. Mỗi chính sách bán hàng và chính sách hoạt động được đưa ra s�� có những ảnh hưởng c�� th�� đến việc ghi nhận k�� toán áp dụng trên báo cáo tài chính của từng công ty, đặc biệt là trong việc áp dụng IFRS vốn đã có nhiều khác biệt so với các chuẩn mực k�� toán Việt Nam (VAS).

Phạm vi của bài viết này s�� không đi vào phân tích các khác biệt giữa IFRS và VAS tác động đến hầu hết các ngành ngh�� như IFRS 16 �� Hợp đồng thuê, IAS36 - Suy giảm tài sản dài hạn, IFRS 13 - Giá tr�� hợp lý�� mà s�� tập trung phân tích nghiệp v�� đặc thù của các công ty trong chuỗi phân phối thuộc ngành hàng tiêu dùng đ�� cập trên. C�� th�� s�� k�� đến ảnh hưởng liên quan đến các thỏa thuận, các điều khoản trên hợp đồng bán hàng (trading term) và các chương trình khuyến mãi, h�� tr�� được thỏa thuận (trực tiếp hoặc gián tiếp) giữa 3 đối tượng chính này.

Vào cuối tháng 5 năm 2014, chuẩn mực IFRS 15 - Doanh thu t�� hợp đồng với khách hàng được phát hành và có hiệu lực áp dụng k�� t�� năm tài chính 2018. Chuẩn mực đưa ra một mô hình k�� toán thống nhất cho tất c�� các loại doanh thu phát sinh t�� các hợp đồng với khách hàng và thay th�� cho các hướng dẫn ghi nhận doanh thu trước đó.

Nguyên tắc chính của IFRS 15 là doanh thu được ghi nhận khi chuyển giao quyền kiểm soát hàng hóa hoặc dịch v��, và phải tương ứng với s�� tiền mà đơn v�� d�� kiến có được t�� việc cung cấp hàng hóa, dịch v�� đó. Thêm vào đó, chuẩn mực cũng yêu cầu xác định các nghĩa v�� thực hiện riêng biệt trong hợp đồng và ghi nhận doanh thu tương ứng cho từng nghĩa v�� khi đ�� điều kiện ghi nhận.

Với nguyên tắc ghi nhận doanh thu mới theo IFRS 15, doanh nghiệp cần thực hiện đánh giá đúng bản chất của hợp đồng hay các cam kết trên hợp đồng rằng liệu đó là một khoản chi phí phát sinh cho dịch v��, hàng hóa nào khác hay bản chất ch�� đơn thuần là một khoản giảm giá hàng bán. Các phân tích chi tiết dưới đây theo các khía cạnh ảnh hưởng của IFRS 15 s�� làm rõ vấn đ�� trên.

Một hợp đồng bán hàng ký kết giữa các công ty hàng tiêu dùng và nhà bán l�� hay nhà phân phối thông thường s�� có thêm nhiều điều khoản ưu đãi. Các khoản ưu đãi này được th�� hiện dưới nhiều hình thức, bao gồm ưu đãi tiền mặt, chiết khấu và giảm giá theo khối lượng mua vào hay bán ra, hàng hóa hoặc dịch v�� miễn phí hoặc giảm giá, các khoản thưởng phạt hiệu suất hay các chương trình khách hàng thân thiết��.

Theo VAS, thông thường các ưu đãi được tính như một khoản giảm doanh thu nếu đó là một khoản ưu đãi có điều kiện hoặc là một khoản chi phí bán hàng (các chương trình ưu đãi không có điều kiện). Theo chuẩn mực IFRS, chiết khấu, giảm giá, ưu đãi v�� giá, thưởng hiệu suất và các ưu đãi tương t�� được coi là một phần của giá giao dịch và có th�� thay đổi hoặc ph�� thuộc vào các chương trình ưu đãi khác nhau dành cho khách hàng trong tương lai. Chuẩn mực IFRS yêu cầu công ty phải thực hiện các ước tính tốt nhất cho các khoản điều chỉnh giảm doanh thu này với gi�� định không có s�� hoàn nhập đáng k�� doanh thu thực t�� tại k�� báo cáo.

Một ví d�� có th�� thấy nhiều �� các cam kết với bên phân phối là  các công ty hàng tiêu dùng thường s�� đưa ra các chương trình chiết khấu thương mại cho người tiêu dùng theo t�� l�� cam kết, cuối k�� s�� thực hiện đối chiếu và cấn tr�� công n�� với nhà phân phối. VAS ghi nhận như một khoản chi phí còn IFRS s�� yêu cầu công ty ước tính kh�� năng xảy ra cao nhất và giảm doanh thu tại thời điểm ghi nhận doanh thu bán hàng.

Đây là một thỏa thuận rất thường gặp giữa doanh nghiệp hàng tiêu dùng, đặc biệt là doanh nhiệp hàng tiêu dùng nhanh (FMCG) với các đơn v�� phân phối, bán l��. Theo như thỏa thuận trên hợp đồng hoặc có th�� dựa trên thực t�� hoạt động (không có điều khoản tr�� hàng c�� th�� trên hợp đồng), công ty thực hiện thu hồi sản phẩm cận hạn s�� dụng hay b�� lỗi k�� thuật t�� bên phân phối, bán l�� với mục tiêu h�� tr�� doanh nghiệp phân phối, bán l��; đồng thời cũng là  một biện pháp bảo v�� uy tín thương hiệu và tránh các vấn đ�� kiện tụng liên quan đến chất lượng sản phẩm. 

VAS ch�� hướng dẫn hạch toán đối với hàng tr�� lại đã phát sinh (phát sinh trước hoặc sau khi phát hành báo cáo tài chính); trong khi IFRS nêu rõ doanh thu ch�� được ghi nhận đối với những hàng hóa d�� kiến s�� không b�� tr�� lại hoặc giá tr�� thực t�� nhận được t�� bán hàng hóa (tr�� đi khoản h�� tr�� bằng tiền cho hàng hư hỏng, cận hạn s�� dụng). Công ty cần ước tính t�� l�� hàng tr�� lại tại thời điểm ghi nhận doanh thu bán hàng đ�� ghi giảm doanh thu và đối ứng với  một khoản phải tr��. Đồng thời, ghi nhận trên tài sản quyền nhận hàng tr�� lại, tương ứng điều chỉnh giảm giá vốn hàng bán.

Ngoài các khoản chiết khấu, khuyến mãi nêu trên, nhà sản xuất hàng tiêu dùng còn phát sinh các khoản phải tr�� cho nhà phân phối và bán l��. Các khoản phải tr�� bao gồm các khoản tiền mà nhà sản xuất tr�� hoặc d�� kiến thanh toán cho khách hàng hoặc cho các bên khác (có th�� là khách hàng của khách hàng) liên quan đến việc mua hàng hóa, dịch v�� t�� khách hàng, ví d�� như các khoản h�� tr�� chi phí trưng bày sản phẩm dựa trên doanh s�� mua vào/bán ra của khách hàng, thanh toán chi phí thuê v�� trí trưng bày, h�� tr�� chi phí lắp đặt, thuê mặt bằng, chi phí quảng cáo dựa trên  doanh s��, h�� tr�� chi phí vận hành các xe giao hàng tại kho của nhà phân phối và bán l�� cho sản phẩm của nhà sản xuất đến người tiêu dùng, h�� tr�� chi phí lương nhân viên của khách hàng, h�� tr�� c�� định và dựa trên doanh s��, v.v��

Theo VAS, các khoản phải tr�� này thường được ghi nhận là chi phí bán hàng, ngược lại đối với nhà phân phối, bán l��, khoản h�� tr�� được nhận này là một khoản giảm giá vốn, doanh thu hay thu nhập khác. Trong khi đó, IFRS 15 yêu cầu công ty phải đánh giá và xác định liệu các khoản phải tr�� này có phải là một phần giảm giá trong thỏa thuận bán hàng ban đầu hay không. Nếu có, việc ghi nhận s�� tương t�� như giá có yếu t�� biến đổi tức điều chỉnh giảm doanh thu. Tuy nhiên, nếu chứng minh được khoản phải tr�� này là giá hợp lý đ�� đổi lấy hàng hóa hoặc dịch v�� riêng biệt mà khách hàng s�� cung cấp ngược lại cho nhà sản xuất thì phần thanh toán này s�� là một khoản chi phí của công ty.

Ví d�� như trường hợp công ty bán hàng cho siêu th�� và tr�� khoản phí c�� định nhằm h�� tr�� cho chi phí trưng bày sản phẩm với điều kiện sản phẩm của công ty s�� được trưng bày trong một khoảng thời gian xác định �� các v�� trí thuận lợi đ�� thu hút khách hàng do bên siêu th�� quyết định. VAS ghi nhận chi phí trưng bày là chi phí bán hàng trong k��. Đối với IFRS, công ty đánh giá khoản h�� tr�� này là 1 khoản giảm giá và ghi giảm doanh thu bán hàng vì lý do công ty không có quyền kiểm soát đối với các ��, k��, cũng như các thiết k�� trưng bày; đồng thời các dịch v�� trưng bày quầy k�� trên siêu th�� s�� không được thực hiện trong trường hợp không có mối quan h�� bán hàng là thoản thuận ban đầu giữa công ty và siêu th��.

Chuẩn mực k�� toán Việt Nam hiện tại vẫn chưa có hướng dẫn c�� th�� v�� việc phân biệt ch�� th�� và đại lý trong mối quan h�� mua bán hàng hóa. Trong khi đó IFRS đưa ra các tiêu chí khá rõ ràng như việc quyết định v�� giá hay  chịu rủi ro v�� hàng hóa đ�� đơn v�� xác định vai trò là ch�� th�� hay là đại lý. Việc phân tích là cần thiết đối với mối quan h�� của các đối tượng trong chuỗi phân phối của ngành hàng tiêu dùng khi mà các đơn v�� phân phối có th�� ch�� đóng vai trò trung gian trong việc sắp xếp đưa hàng hóa của doanh nghiệp hàng tiêu dùng đến tay người tiêu dùng.

Nếu đóng vai trò là ch�� th��, doanh thu và chi phí s�� được hạch toán trên cơ s�� giá gộp, nghĩa  là ghi nhận doanh thu và giá vốn t�� việc bán hàng và đại lý hạch toán trên cơ s�� giá thuần tức ch�� ghi nhận doanh thu theo t�� l�� hoa hồng có được t�� việc bán hàng. Việc xác định ch�� th�� hay đại lý ảnh hưởng lớn đến s�� liệu doanh thu ghi nhận nên doanh nghiệp cần thực hiện đánh giá một cách chính xác, nhằm phản ánh bản chất của mối quan h��.

Ch�� với một vài nghiệp v�� đặc thù đã phân tích trên, có th�� thấy tính phức tạp v�� đo lường và ghi nhận theo IFRS. Kết qu�� là s�� liệu và ch�� tiêu tài chính của các doanh nghiệp cũng b�� ảnh hưởng rất nhiều khi áp dụng IFRS. T�� góc đ�� quản lý, đối với các doanh nghiệp thuộc ngành hàng tiêu dùng, doanh thu, giá vốn hàng bán, biên lợi nhuận gộp và t�� l�� chi phí bán hàng trên doanh thu là những ch�� s�� quan trọng mà nhà điều hành dùng đ�� lên ngân sách, xây dựng các k�� hoạch sản xuất và hoạt động, xây dựng KPI đ�� đánh giá lương thưởng đối với ban điều hành, nhân viên. Bốn ch�� tiêu này cũng là những ch�� tiêu mà nhà đầu tư dùng đ�� đánh giá hiệu qu�� hoạt động của doanh nghiệp.

Khi thực hiện chuyển đổi IFRS, doanh nghiệp phải đảm bảo truyền thông đến các phòng ban liên quan v�� các quy định ghi nhận và đo lường theo chính sách k�� toán mới. Bên cạnh đó, doanh nghiệp cũng cần  đưa ra yêu cầu v�� thay đổi quy trình thu thập và x�� lý d�� liệu, trong trường hợp cần thiết, có th�� là thay đổi k�� hoạch ngân sách hay KPI.

T�� góc đ�� kinh doanh, doanh nghiệp cần rà soát lại các hợp đồng với khách hàng, nhà cung cấp đ�� thương lượng điều chỉnh lại các điều khoản thương mại hoặc cơ cấu lại các chương trình khuyến mãi nhằm tuân th�� theo các chính sách k�� toán mới nhưng vẫn đảm bảo đạt được các k�� hoạch kinh doanh đã đ�� ra. Đánh giá đúng tầm quan trọng và xây dựng phương án chuyển đổi ngay t�� bây gi�� là điều kiện tiên quyết đ�� chuyển đổi thành công IFRS!

Tìm hiểu thêm các phân tích chuyên sâu và s�� kiện v�� việc áp dụng IFRS tại Việt Nam tại đây.