Le 20 d茅cembre 2021, l'administration de la TVA a publi茅 une circulaire sur l'installation de stations de recharge destin茅es aux v茅hicules 茅lectriques ainsi que les livraisons et prestations de services relatives 脿 ces stations de recharge. Avec ce document, l'administration de la TVA clarifie les r猫gles applicables en mati猫re de TVA (nature de l'op茅ration, taux de TVA et droit 脿 d茅duction) pour l'installation de stations de recharge et la recharge de v茅hicules 茅lectriques.

Livraison avec installation d'une station de recharge

La notion de station de recharge d茅signe des bornes de recharge et des points de recharge.

La livraison avec placement d'une borne de recharge incorpor茅e dans le sol est qualifi茅e de travail immobilier.

La livraison avec placement d'un point de recharge dans un b芒timent n'a en principe pas la qualification de travail immobilier. Une op茅ration de ce type est toutefois consid茅r茅e comme une op茅ration assimil茅e 脿 un travail immobilier, puisqu'elle consiste en la fixation, 脿 un b芒timent, de tout ou partie des 茅l茅ments constitutifs d'une installation 茅lectrique (article 20, 搂 2, al. 2, 1掳, c) de l'arr锚t茅 royal n掳 1). Si l'assimilation pr茅cit茅e ne s'applique pas, la livraison avec placement d'un point de recharge est consid茅r茅e, aux fins de la TVA, comme une livraison d'un bien avec installation.

Eu 茅gard 脿 la qualification TVA de travail immobilier (assimil茅) ou de livraison avec installation, la livraison avec placement d'une station de recharge a lieu, en mati猫re de TVA, respectivement, 脿 l'endroit o霉 la station se situe (article 21, 搂 3, 1掳 et ) ou 脿 l'endroit o霉 l'installation est effectu茅e ().

Par cons茅quent, si la station de recharge est plac茅e en Belgique, c'est en principe la TVA belge qui est due, et ce au taux normal de 21 %.

Si la livraison avec placement de la station de recharge a la qualification de travail immobilier (assimil茅), il est possible d'appliquer un taux r茅duit de TVA dans certains cas et moyennant le respect des conditions de son application.

Il en est par exemple ainsi lorsque la station de recharge est install茅e dans une habitation (par exemple celle d'un travailleur) qui est utilis茅e comme logement priv茅 depuis au moins dix ans (6 %, voir la rubrique XXXVIII, 搂 3, c) du tableau A de l'annexe 脿 l'arr锚t茅 royal n掳 20).

Pour appliquer le taux de TVA r茅duit, il est toutefois important que la livraison et l'installation de la station de recharge se rapportent 脿 l'habitation proprement dite 脿 laquelle le taux r茅duit s'applique. Dans sa circulaire, l'administration de la TVA explique que c'est le cas si la station de recharge est plac茅e :

  • dans le logement priv茅 proprement dit ou sur sa fa莽ade ext茅rieure ; ou
  • dans le garage ou le carport de l'occupant du logement priv茅 ou encore sur la fa莽ade de ces annexes, ce qui inclut les boxes de garage privatifs des immeubles 脿 appartements et les places de stationnement privatifs situ茅es dans ou sous les immeubles 脿 appartements, pour autant que l'appartement dont ils d茅pendent soit utilis茅 comme habitation priv茅e ; ou
  • sur la voie d'acc猫s reliant la voie publique au garage qui fait partie de l'habitation proprement dite ou reliant l'acc猫s principal 脿 l'habitation ou au b芒timent ; ou
  • sur la terrasse ext茅rieure faisant partie int茅grante de l'habitation, puisqu'elle y est attenante.

Si la station de recharge n'est pas install茅e dans l'habitation proprement dite ou, plus g茅n茅ralement, si elle l'est 脿 un autre endroit que ceux mentionn茅s ci-dessus, le taux normal de 21 % s'applique. La circulaire 茅voque 脿 cet 茅gard la situation dans laquelle la station de recharge est install茅e dans le jardin attenant 脿 l'habitation ou sur un emplacement de parking, pr猫s d'une all茅e ou devant un b芒timent ou dans un box de garage qui ne d茅pend pas de l'habitation priv茅e de l'occupant (par exemple celui-ci loue un box 脿 proximit茅 de l'habitation priv茅e).

En ce qui concerne la condition pr茅cisant que l'op茅ration doit 锚tre fournie et factur茅e 脿 un consommateur final (voir la rubrique XXXVIII, 搂 1er, 4掳 du tableau A de l'annexe 脿 l'arr锚t茅 royal n掳 20), la circulaire sp茅cifie que le taux de TVA r茅duit de 6 % s'applique 茅galement dans le cas o霉 la station de recharge reste la propri茅t茅 de l'employeur et que ce dernier la met 脿 la disposition de l'employ茅 moyennant paiement d'une r茅mun茅ration ou pas. En effet, c'est l'affectation de l'immeuble qui est d茅terminante en la mati猫re et non le statut de la personne juridiquement ma卯tre de l'ouvrage. 脡tant donn茅 que la destination finale du service consiste 脿 utiliser la station de recharge dans une habitation priv茅e, ladite condition est remplie.

L'administration de la TVA pr茅cise que, si l'habitation est affect茅e dans une mesure pr茅pond茅rante 脿 des fins priv茅es et si l'utilisation professionnelle est seulement accessoire, le taux r茅duit est applicable 脿 l'installation de la station de recharge. En revanche, si c'est l'usage priv茅 de l'habitation qui n'est qu'accessoire, le taux r茅duit de 6 % reste limit茅 aux travaux se rapportant effectivement 脿 l'habitation priv茅e.

L'arr锚t茅 royal n掳 20 comprend diverses autres rubriques sur l'application des taux r茅duits de TVA aux travaux immobiliers. Si les conditions concern茅es sont remplies, l'installation d'une station de recharge peut 茅galement avoir lieu 脿 un taux r茅duit dans ces cas (par exemple des logements priv茅s pour handicap茅s, des 茅tablissements pour handicap茅s, un logement dans le cadre de la politique sociale et des b芒timents destin茅s 脿 l'enseignement).

En principe, la TVA sur l'installation d'une station de recharge est due par le prestataire du service/fournisseur. Dans le cas d'un travail immobilier (assimil茅), c'est le cocontractant qui en sera redevable, au taux applicable (report de perception fond茅 sur l'article 20, 搂 1er de l'arr锚t茅 royal n掳 1 si l'op茅ration est effectu茅e par un prestataire de services 茅tabli en Belgique, sur l' si l'op茅ration est accomplie par un prestataire de services non 茅tabli en Belgique), si c'est un assujetti 茅tabli en Belgique qui d茅pose des d茅clarations p茅riodiques 脿 la TVA ou un assujetti non 茅tabli en Belgique qui a d茅sign茅 un repr茅sentant responsable sous un num茅ro individuel.

En pratique, il arrive souvent que le contrat conclu avec l'installateur de la station de recharge englobe, outre sa livraison et son placement (objet principal), son entretien et d'autres services accessoires (application/acc猫s 脿 une plateforme num茅rique pour suivre les s茅ances de recharge鈥�). Selon la circulaire, dans ces circonstances, le report de perception s'applique sur la totalit茅 du contrat 脿 condition que chaque facture fasse r茅f茅rence au contrat concern茅 ayant comme objet principal la livraison et l'installation de la station de recharge. Dans un tel sc茅nario, l'entretien et les autres services accessoires peuvent 茅galement b茅n茅ficier du taux r茅duit de TVA auquel la livraison et l'installation pouvaient 茅ventuellement pr茅tendre.

Ensuite, la circulaire se penche sur le droit 脿 d茅duction de la TVA qui a grev茅 les frais d'installation. 脌 cet 茅gard, il importe de faire remarquer que les frais aff茅rents 脿 l'installation d'une station de recharge n'ont pas la qualification de frais de voiture. Il s'ensuit que la limitation de la d茅duction de la TVA 脿 50 % maximum ne s'applique pas.

La circulaire distingue les cas suivants :

  • la station de recharge install茅e au sein de l'entreprise. Si la station est utilis茅e pour effectuer des op茅rations taxables dans le cadre de l'activit茅 茅conomique ouvrant droit 脿 d茅duction, la TVA frappant les frais de cette installation est enti猫rement d茅ductible. Ce sera le cas lorsque la station de recharge est utilis茅e par les administrateurs, g茅rants et travailleurs d'une entreprise b茅n茅ficiant d'un droit 脿 la d茅duction totale, lorsque les clients ou les fournisseurs de cette entreprise peuvent utiliser la station de recharge dans le cadre de leur visite 脿 cette entreprise (moyennant paiement ou non) ou encore lorsque des tiers peuvent utiliser cette station contre paiement. En cas d'utilisation mixte, la d茅duction est limit茅e ;
  • la station de recharge install茅e par l'employeur chez le travailleur et :

    • mise 脿 la disposition de ce dernier 脿 titre gratuit : la d茅duction doit 锚tre limit茅e 脿 concurrence de l'utilisation professionnelle de la voiture 茅lectrique mise 脿 la disposition du travailleur. L'utilisation professionnelle de la voiture 茅lectrique est d茅termin茅e selon l'une des m茅thodes d茅crites dans la circulaire 36/2015 ;
    • mise 脿 la disposition du travailleur 脿 titre on茅reux (par exemple par le biais d'une diminution de son salaire net) : la d茅duction n'est pas soumise 脿 une limitation si la mise 脿 disposition s'op猫re moyennant une r茅mun茅ration 茅gale 脿 la valeur normale conform茅ment 脿 l', la m茅thode de calcul 脿 prendre en compte dans ce cas-l脿 茅tant celle d茅crite dans la circulaire 36/2015.

Lorsque la station de recharge quitte gratuitement le patrimoine de l'entreprise, la d茅duction exerc茅e doit 锚tre en principe corrig茅e selon la m茅thode du pr茅l猫vement (, pour les stations de recharge consid茅r茅es comme ayant un caract猫re mobilier, en association avec une r茅vision positive telle que vis茅e 脿 l'article 10, 搂 1er, premier alin茅a, 3掳 de l'arr锚t茅 royal n掳 3) ou par le biais de la m茅thode de la r茅vision (article 10, 搂 1er, premier alin茅a, 1掳 de l'arr锚t茅 royal n掳 3, pour les stations de recharge immeubles par nature). Compte tenu du fait qu'un employeur n'est pas toujours en mesure de d茅terminer clairement si la station de recharge install茅e chez l'un de ses travailleurs a la qualification de meuble ou d'immeuble, l'administration ne lui adressera pas de critiques s'il se borne 脿 pratiquer une r茅vision.

Recharge de v茅hicules 茅lectriques 脿 une station de recharge

Ensuite, la circulaire s'int茅resse aux r猫gles TVA r茅gissant le pr茅l猫vement d'茅lectricit茅 par le biais de stations de recharge. L'administration 茅tablit 脿 ce sujet une distinction entre le pr茅l猫vement d'茅lectricit茅 sur une station de recharge (semi-)publique, d'une part, et celui effectu茅 sur une station mise 脿 la disposition de travailleurs, d'autre part.

Stations de recharge (semi-)publiques

En pratique, la recharge de v茅hicules 茅lectriques 脿 une station (semi-)publique implique g茅n茅ralement les parties suivantes, comme l'illustre le sch茅ma ci-dessous.

Le consommateur conclut un contrat avec un 茅metteur d'abonnements/badges de recharge ou d'applications, l鈥檈-mobility service provider (aussi appel茅 en abr茅g茅 芦 eMP 禄 ou 芦 eMSP 禄). L'eMP fait en sorte que le consommateur ait acc猫s 脿 une station (semi-)publique et puisse lancer une s茅ance de recharge, divers services 茅tant 茅galement fournis au consommateur (r茅servation d'une station, communication d'informations 脿 son sujet [emplacement, en activit茅, occup茅e, hors service鈥, assistance t茅l茅phonique鈥�). L'eMP facture ces services et le pr茅l猫vement d'茅lectricit茅 au consommateur.

Pour pouvoir proposer ces prestations aux consommateurs, l'eMP conclut des contrats avec divers op茅rateurs de stations de recharge : les charge point operators (芦 CPO 禄). Le CPO fournit
脿 l'eMP des informations sur les stations de recharge (par exemple leur disponibilit茅, leur localisation, leur type, la disponibilit茅 d'un parking), assure l'acc猫s 脿 ces stations, offre 茅ventuellement une assistance technique sur place et assure le chargement 茅lectrique des v茅hicules. Le CPO facture l'ensemble de ces services 脿 l'eMP, ainsi que le chargement d'茅lectricit茅.

Le comit茅 TVA a d茅cid茅 脿 l'unanimit茅 que les prestations fournies par le CPO 脿 l'eMP et celles fournies par l'eMP au consommateur ont la qualification, aux fins de la TVA, de livraison d'茅lectricit茅 (茅l茅ment principal) [Il est 脿 noter que l'Italie n'est plus d'accord avec cette fa莽on de voir et qu'elle a demand茅 la r茅ouverture des d茅bats au sein du comit茅 TVA (document de travail 1012 du 17 mars 2021).]. Les services (de recharge) sont d猫s lors soumis au r茅gime TVA de l'茅l茅ment principal 脿 titre d'accessoires.

Sous l'angle de la TVA, l'茅lectricit茅 est consid茅r茅e comme un bien corporel, la livraison d'茅lectricit茅 茅tant d猫s lors r茅gie par des r猫gles sp茅cifiques en mati猫re de localisation aux fins de la TVA (voir l'). Ces r猫gles impliquent que :

  • dans la relation entre un eMP (茅tabli en Belgique) et un consommateur, c'est la TVA belge (21 %) qui est due si le v茅hicule 茅lectrique est recharg茅 sur une station localis茅e en Belgique (voir l' : la livraison a lieu 脿 l'endroit o霉 le consommateur utilise et consomme effectivement l'茅lectricit茅). Si l'eMP n'est pas 茅tabli en Belgique, le report de perception tel que vis茅 脿 l' s'applique aux s茅ances de recharge en Belgique, pour autant que les conditions soient remplies. Si la station se trouve hors de Belgique, ce n'est pas la TVA belge qui est due, mais celle de l'脡tat membre de l'Union europ茅enne o霉 la recharge a lieu. Cela peut entra卯ner des enregistrements de l'eMP 脿 la TVA dans d'autres 脡tats membres ;
  • dans la relation CPO-eMP (revendeur de l'茅lectricit茅 achet茅e dont la consommation propre est n茅gligeable), la livraison est r茅put茅e se d茅rouler 脿 l'endroit o霉 l'eMP a 茅tabli le si猫ge de son activit茅 茅conomique ou son 茅tablissement stable (voir l'). Si le CPO n'est pas 茅tabli dans le m锚me 脡tat membre de l'Union europ茅enne que l'eMP, la TVA est due par ce dernier. Ainsi, un eMP 茅tabli en Belgique qui conclut un contrat avec un CPO non 茅tabli en Belgique en vue de la recharge de v茅hicules 茅lectriques est tenu d'acquitter la TVA belge par le biais de ses d茅clarations p茅riodiques 脿 la TVA belge (voir l').

Stations de recharge mises 脿 la disposition des travailleurs

Dans ce cas-ci, le travailleur re莽oit p茅riodiquement de son fournisseur d'茅lectricit茅 des factures pour l'茅lectricit茅 qu'il consomme 脿 son domicile. Ensuite, son employeur lui rembourse l'茅lectricit茅 qui sert 脿 recharger la batterie de sa voiture 茅lectrique de soci茅t茅.

Dans ce contexte, l'employeur conclut normalement un contrat avec un eMP. Les cons茅quences en mati猫re de TVA d茅pendent de l'ampleur de l'intervention de cet eMP telle que fix茅e dans le contrat pass茅 avec l'employeur. La circulaire distingue trois possibilit茅s :

  • premi猫re possibilit茅 : l'employeur rembourse l'茅lectricit茅 directement au travailleur.
    Dans ce cas, l'eMP enregistre les recharges effectu茅es 脿 domicile (en g茅n茅ral, via une plateforme) et met ces donn茅es 脿 la disposition de l'employeur qui les utilise pour rembourser son employ茅 (sur la base d'une indemnit茅 par kWh convenue).
    L'eMP fournit un service qui a lieu en Belgique si l'employeur y est 茅tabli (). La TVA belge (21 %) grevant ce service est d茅ductible dans le chef de l'employeur conform茅ment aux r猫gles normales et ne tombe pas sous le coup du plafonnement de la d茅duction selon l'.
    L'administration de la TVA postule qu'en principe, le travailleur n'acquiert pas la qualit茅 d'assujetti pour la livraison de l'茅lectricit茅 脿 l'employeur moyennant r茅mun茅ration. Il en serait m锚me ainsi si le travailleur exer莽ait une activit茅 pour laquelle il a le statut d'assujetti. La fourniture de l'茅lectricit茅 par le travailleur 脿 l'employeur n'est par cons茅quent pas soumise 脿 la TVA. L'analyse serait cependant diff茅rente si le travailleur mettait la station de recharge 脿 la disposition du public ;
  • deuxi猫me possibilit茅 : l'employeur fait appel 脿 l'eMP pour rembourser l'茅lectricit茅 au travailleur, l'eMP agissant au nom et pour le compte de l'employeur.
    Par rapport au premier sc茅nario, l'eMP intervient en plus pour rembourser les recharges 脿 domicile au travailleur au nom et pour le compte de l'employeur, le contrat pr茅voyant que c'est toujours l'employeur qui ach猫te l'茅lectricit茅 directement chez le travailleur.
    Le service prest茅 par l'eMP reste le m锚me que dans le premier sc茅nario, son intervention dans le r猫glement financier 茅tant consid茅r茅e comme ayant un caract猫re accessoire. La TVA belge (21 %) frappant ce service est d茅ductible dans le chef de l'employeur belge conform茅ment aux r猫gles normales et ne tombe pas sous le coup du plafonnement de la d茅duction vis茅e 脿 l'.
    Le recouvrement par l'eMP de l'employeur de la r茅mun茅ration que l'eMP a pay茅e au travailleur au nom et pour le compte de l'employeur a, aux fins de la TVA, la qualification de d茅bours (voir l') et n'est pas soumis 脿 la TVA. La livraison de l'茅lectricit茅 par le travailleur 脿 l'employeur n'est, en principe, pas soumise 脿 la TVA (voir ci-dessus la premi猫re possibilit茅) ;
  • troisi猫me possibilit茅 : l'employeur fait appel 脿 l'eMP pour rembourser l'茅lectricit茅 au travailleur, l'eMP agissant en nom propre et pour son propre compte.
    Dans cette situation, l'eMP ach猫te l'茅lectricit茅 au travailleur et la revend 脿 l'employeur. Il prend donc activement part 脿 la cha卯ne d'approvisionnement.
    En principe, la livraison de l'茅lectricit茅 脿 l'eMP par le travailleur n'est pas soumise 脿 la TVA (voir ci-dessus la premi猫re possibilit茅).
    Les prestations de l'eMP (fourniture d'茅lectricit茅 et de services) 脿 l'茅gard de l'employeur sont consid茅r茅es dans leur int茅gralit茅 comme une livraison d'茅lectricit茅. L'analyse en mati猫re de TVA est la m锚me que pour la consommation d'茅lectricit茅 via une station (semi-)publique.

L'achat d'茅lectricit茅 en vue de sa consommation par un v茅hicule 茅lectrique est consid茅r茅, aux fins de la TVA, comme constitutif de frais de carburant. La TVA belge grevant les recharges (voir les recharges dans des stations (semi-)publiques en Belgique et celles au domicile de travailleurs en Belgique selon la troisi猫me possibilit茅) n'est donc d茅ductible qu'en fonction de son usage professionnel, la limitation de la d茅ductibilit茅 de la TVA selon l' ne devant pas 锚tre perdue de vue non plus.

Si la consommation d'茅lectricit茅 par v茅hicule est mesurable s茅par茅ment, le droit 脿 d茅duction peut 锚tre d茅termin茅 selon le m锚me r茅gime de d茅ductibilit茅 que celui du v茅hicule (voir l'une des m茅thodes d茅crites dans la circulaire 36/2015 o霉, si l'on met en 艙uvre la premi猫re ou la deuxi猫me m茅thode ou les deux, il est possible d'appliquer un pourcentage moyen global de d茅duction (voir le point 3.3.2.2. de la circulaire 36/2015)).

Si, en revanche, le chargement d'茅lectricit茅 au moyen de la station et l'autre consommation d'茅lectricit茅 ne sont pas mesurables s茅par茅ment, le pourcentage de d茅duction doit 锚tre d茅termin茅 sous le contr么le de l'administration.

Conclusion

La circulaire a le m茅rite d'apporter des 茅claircissements sur divers points qui, dans la pratique, d茅bouchaient souvent sur des divergences d'opinions, et constitue un compl茅ment bienvenu aux directives (imp么ts directs et accises) publi茅es pr茅c茅demment 脿 l'occasion de l'adoption de la loi organisant le verdissement fiscal et social de la mobilit茅. Il ne fait pas de doute que la voie emprunt茅e pour 茅lectrifier le parc de voitures de soci茅t茅, avec son arsenal d'avantages fiscaux visant 脿 stimuler l'acquisition de v茅hicules 茅lectriques et de stations de recharge, ainsi que les strat茅gies ESG des entreprises, soul猫veront d'autres questions. D猫s lors, les entreprises qui songent 脿 offrir 脿 leurs travailleurs des v茅hicules hybrides et/ou EV par le biais de plans caf茅t茅ria et 脿 autoriser les recharges sur leur site feront bien d'aborder le probl猫me en suivant une d茅marche globale, de pr茅f茅rence en gardant pr茅sentes 脿 l'esprit les taxes sur l'茅lectricit茅 (par exemple le droit d'accise sp茅cial et la cotisation sur l'茅nergie).


Kris Eeckhout & Anthony de Scheerder